Il TFM trattamento di fine mandato degli amministratori di società, vantaggi e modalità.

Di (del 02/03/2018 17:11:42, in Fiscale, linkato 7653 volte)

Trattamento di fine mandato per gli amministratori (illustriuamo le caratteristiche di uno strumento vantagioso ma non molto diffuso)

Il Trattamento di fine Mandato (TFM) è un’indennità che l’Azienda può corrispondere alla chiusura di un rapporto di collaborazione coordinata e continuativa agli Amministratori.

Si concretizza in un accantonamento effettuato dall’Azienda di una parte del compenso annuale spettante all’Amministratore (o in aggiunta ad esso) con il fine di costituire un capitale da liquidare al momento della cessazione del rapporto di lavoro. La logica è la stessa del TFR accantonato per dipendenti, ma i due istituti sono molto diversi in virtù della natura stessa del rapporto di lavoro.

Il TFM rappresenta una forma di “retribuzione differita” e come tale gode di un trattamento fiscale favorevole previsto dal T.U.I.R. (D.P.R. 917/86). Il TFM può essere considerato tale in quanto l’accantonamento presuppone la rinuncia ad una parte del reddito oggi che sarà percepita domani, esattamente come succede per il TFR dei dipendenti; in pratica la quota accantonata annualmente e destinata al TFM è interamente deducibile dal reddito d’impresa mentre a scadenza i destinatari della liquidazione maturata, ovvero gli Amministratori, godranno della tassazione separata.

Infatti l’Art. 16, comma 1, lettera c) del D.P.R. 917/86 consente di sottoporre a tassazione separata i redditi non percepiti continuativamente e nello specifico fa riferimento alle indennità percepite per la cessazione dei rapporti di co.co.co. (Collaborazione Coordinata e Continuativa) stabilendo che tale tassazione può essere applicata se il diritto all’indennità dell’Amministratore risulta da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto.
Questa condizione è fondamentale. Nel momento in cui l’Azienda decide di accantonare per gli Amministratori una quota per il Trattamento di fine Mandato devono coesistere due aspetti FONDAMENTALI :
1) La possibilità di accantonare il TFM deve essere prevista dallo Statuto e quindi deve avere data certa.
2) L’Amministratore deve iniziare il suo rapporto con l’Azienda successivamente alla previsione dello Statuto.
In mancanza di tali presupposti l’eventuale quota accantonata a TFM non può essere dedotta e la liquidazione a favore dell’Amministratore nel momento in cui terminerà il rapporto di lavoro non potrà essere sottoposta a tassazione separata.
Altro aspetto è il rispetto del principio congruità. L’accantonamento destinato al TFM non può superare il 20% o al massimo il 30% del compenso annuo dell’Amministratore; d’altro canto è poco credibile la circostanza nella quale il compenso annuo ammonta a € 50.000,00 e l’accantonamento a € 40.000,00. In questo modo l’Azienda porterebbe in deduzione l’intera quota che al momento dello scioglimento del rapporto andrebbe in tassazione separata. Questa circostanza rileverebbe, a giudizio dell’Agenzia delle Entrate, una “elusione fiscale” nonostante l’interessante Sentenza della Corte di Cassazione – Sezione Tributaria del 09.05.2002 n. 6599 .

E’ importante comprendere cos’è il TFM e come funziona prima di parlare delle apposite Assicurazioni a questo scopo dedicate.

Infatti ogni Compagnia di Assicurazioni ha il suo prodotto TFM con caratteristiche ben definite soprattutto in merito alle penali applicabili in caso di riscatto del capitale maturato. Queste non possono essere elevate in quanto non siamo in grado di conoscere, al momento della stipula del contratto, quando terminerà il rapporto di lavoro dell’Amministratore con l’Azienda.
Per il resto la polizza ha le caratteristiche tipiche di un’Assicurazione Vita Rivalutabile e quindi gestisce i premi investendoli nella Gestione Separata di riferimento. L’Azienda sarà Contraente e l’Amministratore o gli Amministratori Assicurato/i e Beneficiario/i.
Come funziona la tassazione del TFM in capo all’Azienda e agli Amministratori?
L’Azienda porta in deduzione dall’IRES dovuta l’intera quota accantonata ogni anno godendo di un risparmio fiscale non indifferente.
Gli Amministratori, invece, al momento dello scioglimento del rapporto di lavoro incassano un capitale soggetto a tassazione separata, come per il TFR.

L’Art. 18, comma 1 del D.P.R. 917/86 riporta “L’imposta è determinata applicando, all’ammontare percepito, l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all’anno in cui è sorto il diritto alla percezione dell’indennità di fine mandato.”
Per fare un esempio numerico concreto:
Reddito Imponibile del Terzultimo Anno : € 35.000,00
Reddito Imponibile del Penultimo Anno : € 45.000,00
Reddito medio di Riferimento = € (35.000,00 + 45.000,00)/2 = € 40.000,00
Sul Reddito medio andiamo a calcolare l’Imposta dovuta come da scaglioni IRPEF in vigore nel 2013 :
Scaglioni reddito 2013 Aliquota Irpef lordo 2013
da 0 a 15.000 euro 23% 23% del reddito
da 15.000,01 a 28.000 euro 27% 3.450 + 27% sulla parte eccedente i 15.000 euro
da 28.000,01 a 55.000 euro 38% 6.960 + 38% sulla parte eccedente i 28.000 euro
da 55.000,01 a 75.000 euro 41% 17.220 + 41% sulla parte eccedente i 55.000 euro
oltre 75.000 euro 43% 25.420 + 43% sulla parte eccedente i 75.000 euro
Per cui su € 40.000,00 avremo un’imposta pari a € 6.960,00 + 38% di € (40.000,00 – 28.000,00) = € 11.520,00.
L’Aliquota per la Tassazione Separata sarà pari a (IMPOSTA sul REDDITO MEDIO x 100)/REDDITO MEDIO, ovvero (11.520,00 x 100)/40.000,00 = 28,80%.
Se il TFM accantonato con la Polizza ammonta a € 80.000,00 e grazie alla Gestione Separata il Capitale maturato al momento dello scioglimento del rapporto è pari a € 100.000,00, la plusvalenza di € 20.000,00 sarà soggetta a una tassazione del 12,50%, trattenuta direttamente dalla Compagnia che funge da sostituto d’imposta (e supponendo che la Gestione Separata sia costituita da soli Titoli di Stato che godono ancora di questa tassazione agevolata per i rendimenti, contro quella del 20% dedicata alle altre rendite finanziarie).
Gli € 80.000,00 accantonati per il TFM saranno soggetti a tassazione separata con l’aliquota del 28,80% come calcolata poc’anzi.

La Compagnia, al momento della liquidazione su questa somma applicherà una ritenuta d’acconto del 20% fungendo da sostituto d’imposta.
Per cui la somma liquidabile con la richiesta di riscatto (ipotizzando l’assenza di penali) sarà pari a :
€ (80.000,00 – 20%) + (€ 20.000,00 – 12,50%) = € 64.000,00 + € 17.500,00 = € 81.500,00.
L’Amministratore però, con la ritenuta d’acconto del 20% già trattenuta, dovrà versare allo Stato un ulteriore 8,80% attraverso la dichiarazione dei redditi.
Con il Decreto “Salva Italia” n. 201/2011 è stato modificato il trattamento fiscale delle indennità di fine rapporto/mandato stabilendo in particolare per il TFM che le somme superiori a € 1.000.000,00 devono essere sottoposte a tassazione ordinaria e rientrare quindi nel reddito complessivo.
Per cui, ad oggi, l’Amministratore continua a godere della tassazione separata per il TFM maturato fino all’importo di € 1.000.000,00.
L’Assicurazione per il Trattamento di fine Mandato è uno strumento poco utilizzato e poco conosciuto dalle piccole-medie imprese nel nostro Paese e, come visto nell’esempio, offre numerosi vantaggi fiscali sia in capo all’Azienda che all’Amministratore.
I profili contabili e fiscali

Come previsto per i lavoratori dipendenti, agli amministratori viene così garantita un’indennità da corrispondersi, appunto, alla cessazione del rapporto.
La vigente normativa, sia civilistica che fiscale, non prevede parametri per la determinazione della misura della quota da accantonare, così come stabilito invece dall’articolo 2120, C.c., per il rapporto di lavoro dipendente, non esistendo limitazioni all’ammontare, il quantum dipende dalle pattuizioni fra le parti.
Si ritiene, tuttavia, che esso debba essere fissato in modo congruo in relazione:
o alla realtà economica dell’azienda;
o al suo volume d’affari;
o alla sua capacità reddituale;
o all’attività prestata nell’impresa dall’amministratore.
L’indennità di fine mandato può essere corrisposta direttamente dalla società, oppure la società può ricorrere per la copertura del TFM a un’apposita polizza assicurativa.
 Ipotesi 1. Corresponsione da parte della società
Qualora la società decida di erogare direttamente il TFM, lo stesso costituisce per la stessa un debito di natura determinata, di esistenza certa o probabile, ma di ammontare non ancora definito.
Tale debito deve essere accantonato nell’apposito fondo “B) 1. Fondo accantonamento indennità di fine mandato amministratori”, iscritto nel passivo dello Stato patrimoniale alla voce “B) Fondo per rischi ed oneri”, tra i fondi per trattamento di quiescenza e obblighi simili.
Al momento della cessazione del mandato la società corrisponderà all’amministratore l’ammontare risultante dal fondo accantonato nei vari esercizi di durata del rapporto di collaborazione. All’atto della corresponsione dell’indennità, la società dovrà operare la ritenuta del 20% a titolo d’acconto ai sensi dell’art. 25, comma 1, D.P.R. n. 600/1973.
Ipotesi 2: costituzione polizza assicurativa
La società può decidere di non accantonare direttamente il trattamento di fine mandato bensì di stipulare una polizza assicurativa a garanzia del TFM che dovrà liquidare in seguito. In questo caso viene effettuato il pagamento di un premio che permetterà la copertura finanziaria del fondo di trattamento di fine mandato.
 Si possono, in tal caso, verificare due casistiche:
1. il beneficiario della polizza assicurativa è la società;
2. il beneficiario della polizza assicurativa è l’amministratore.

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